L'apport en société pour trente ans d'un usufruit viager préconstitué relève de l'article 13-5 du Code Général des Impôts

Le Conseil d'Etat vient de censurer la juridiction d'appel qui le 5 octobre dernier a rendu une décision relativement à la cession à titre onéreux d'un usufruit temporaire (Art. 13-5 du Code Général des Impôts) par laquelle elle a retenu une solution contraire à la doctrine BOFIP.

En application de l'article 15 de la troisième loi de finances rectificative pour 2012 (n° 2012-1510 du 29 décembre 2012), le produit résultant de la première cession à titre onéreux d'un même usufruit temporaire est par dérogation aux dispositions relatives à l'imposition des plus-values, imposable à l'impôt sur le revenu dans la catégorie de revenus à laquelle se rattache au jour de la cession le revenu procuré ou susceptible d'être procuré par le bien ou le droit sur lequel porte l'usufruit cédé (Art. 13-5 du Code Général des Impôts).

Cette mesure, qui s'applique aux cessions à titre onéreux d'un même usufruit temporaire intervenues à compter du 14 novembre 2012, poursuit une double finalité :

• d'une part, elle contribue à lutter contre des stratégies d'optimisation fiscale détournant l'esprit de la loi ; en cela, elle s'inscrit naturellement dans le plan global de renforcement de la lutte contre la fraude et l'optimisation fiscales et sociales mis en oeuvre par le Gouvernement ;
• d'autre part, elle vise aussi à rétablir la réalité économique de l'opération et à permettre l'imposition du revenu cédé sous forme d'usufruit temporaire, en tant que revenu (et non plus comme une plus-value), selon les modalités propres à chaque catégorie de revenu, à la fois à l'impôt sur le revenu et aux prélèvements sociaux. Les cessions d'usufruit viager ne sont pas concernées par ces nouvelles dispositions ». RM Éric Straumann, JO Sénat du 16 juillet 2013 Question N° : 18787

Rappel des faits

Par acte du 23 juillet 2013, M. B a consenti à sa fille, Mme CB, une donation-partage portant sur l'usufruit viager de 36 parts sociales de la SNC B.

Le 2 décembre 2013, Mme B CB a apporté à la société O, créée pour les besoins de l'apport, l'usufruit des 36 parts sociales, pour une durée de 30 ans, détenues dans le capital de la SNC B et dont la valeur totale a été estimée à 1 248 000 €.

En rémunération de cet apport, Mme CB a reçu la pleine propriété de 12 480 actions de 100 € chacune.

A l'issue d'un contrôle sur pièces Mme CB a été assujettie, dans la catégorie des BIC, à une cotisation supplémentaire sur le revenu au titre de l'année 2013, ainsi qu'à une contribution exceptionnelle sur les hauts revenus, à raison de la somme reçue en contrepartie de la cession de l'usufruit à la société O en application des dispositions de l'article 13-5 du Code Général des Impôts.

Mme CB a fait appel du jugement du 16 mars 2020 par lequel le Tribunal Administratif de Paris a rejeté sa demande en décharge des impositions susvisées.

Prenant le contrepied de la doctrine fiscale (BOI-IR-BASE-10-10-30, n°90), la Cour Administrative d'Appel de Paris a jugé le 5 octobre 2021 n°20PA01257 :

Ainsi, dans l'hypothèse où une personne physique entend céder à titre onéreux un usufruit viager à une personne morale, cette cession, lorsqu'elle est consentie pour une durée de trente ans, ne doit pas être regardée comme portant sur un usufruit temporaire, pour l'application des dispositions précitées du 1° du 5 de l'article 13 du code général des impôts […]

Le Conseil d'Etat vient d'annuler l'arrêt de la CAA de Paris

Pour la haute juridiction les dispositions de l'article 13-5 du Code Général des Impôts trouvent à s'appliquer tant à la cession à titre onéreux, par le propriétaire d'un bien ou droit, d'un usufruit portant sur celui-ci qu'à la première cession à titre onéreux, par son titulaire, d'un usufruit pré-constitué, dans le cas où le cessionnaire bénéficie du droit d'usufruit pour une période qui n'est pas exclusivement déterminée par la durée de la vie humaine.

L'apport consenti à la société Origan par Mme C…, pour une durée de trente ans, de l'usufruit dont celle-ci était titulaire sur les parts de la société C… et Cie constituait une cession d'usufruit temporaire au sens et pour l'application des dispositions précitées du 1° du 5 de l'article 13 du code général des impôts. Il s'ensuit, dès lors que cette société était soumise au régime fiscal des sociétés de personnes et exerçait une activité de nature industrielle et commerciale, que la rémunération de cet apport était, en application de ces dispositions, taxable entre les mains de Mme C… dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux.

Source : Arrêt du Conseil d'Etat du 31 mars 2022, n°458518